Recuperación del IVA de clientes morosos o insolventes.

asesoría fiscal IVA morososDada la gran importancia que tiene el aplicar correctamente el mecanismo legal para recuperar el IVA de los clientes morosos o insolventes vamos a tratar el procedimiento actualmente en vigor tras la última reformada aprobada en 2014.

Actualmente uno de los mecanismos que más nos demandan los contribuyentes a los asesores es que recuperemos el IVA de los clientes morosos (bastante frecuente en nuestro ordenamiento económico por desgracia) y es preciso que sepamos cuando y como podemos hacerlo.

Recordar que la regulación de esta figura se encuentra amparada en el articulo 80 de la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y en el articulo 24 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.Esta posibilidad está prevista para dos casos concretos:

  1. Clientes morosos en situación de concurso de acreedores
  2. Clientes morosos o insolventes por impago de las facturas emitidas.

Deudor en Concurso de Acreedores

En el caso de que el deudor se encuentre en situación de Concurso de Acreedores se establece que la base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso.

Ahora bien, la modificación de la base imponible tiene un límite temporal:

La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo de dos meses contados a partir del fin del plazo máximo fijado en el número 5.º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal".

Dicho apartado establece que los acreedores tienen un mes desde el día siguiente a la publicación en el «Boletín Oficial del Estado» del auto de declaración de concurso, para que pongan en conocimiento de la administración concursal la existencia de sus créditos.

Solo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas expresadas en el artículo 176.1, apartados 1.º, 4.º y 5.º de la Ley Concursal (en el supuesto de revocación del auto de declaración del concurso, conste el pago de la deuda o se produzca la renuncia de todos los acreedores) el acreedor que hubiese modificado la base imponible deberá modificarla nuevamente al alza mediante la emisión, en el plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente.

Es decir, con la reforma de la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, en caso de que el deudor se encuentre en concurso, el plazo para poder realizar la modificación de la base imponible se amplía en la práctica de 1 a 3 meses.

La rectificación de deducciones como consecuencia de la modificación de la base imponible prevista en el artículo 80.Tres con la declaración de concurso del destinatario de la operación, deberá realizarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que se ejerció la deducción. (Artículo 114.Dos.2º, párrafo segundo).

Deudor que no ha sido declarado en Concurso de Acreedores.

Para el supuesto de clientes morosos que no se encuentren en situación de Concurso de Acreedores, el requisito para poder modificar la base imponible, es que el crédito resulte total o parcialmente incobrable. Se estimará que un crédito es total o parciamente incobrable cuando se den las siguientes condiciones:

A) Que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.

No obstante, y cuándo el titular del derecho de crédito sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones no hubiera excedido durante el año natural inmediatamente anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo mencionado en el párrafo anterior podrá ser de seis meses o un año.

Es decir, en el caso de créditos incobrables, los empresarios que sean considerados pyme podrán modificar la base imponible transcurrido el plazo de 6 meses como se venía exigiendo antes de la reforma o podrán esperar al plazo general de 1 año que se exige para el resto de empresarios. Lo cual es un alivio para los asesores al tener más tiempo para recuperar las cuotas del IVA de los insolventes, puesto que el plazo es inamovible.

Y cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado, deberá haber transcurrido un año desde el vencimiento del plazo o plazos impagados a fin de proceder a la reducción proporcional de la base imponible. A estos efectos, se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas en las que se haya pactado que su contraprestación deba hacerse efectiva en pagos sucesivos o en uno sólo, respectivamente, siempre que el período transcurrido entre el devengo del Impuesto repercutido y el vencimiento del último o único pago sea superior a un año.

Asimismo, en el caso de operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja esta condición se entenderá cumplida en la fecha de devengo del impuesto que se produzca por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre a que se refiere el artículo 163  de esta Ley.

No obstante lo previsto en el párrafo anterior, cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado será necesario que haya transcurrido el plazo de seis meses o un año a que se refiere esta regla, desde el vencimiento del plazo o plazos correspondientes hasta la fecha de devengo de la operación.

Con la última reforma aprobada se introduce una regla especial para declarar un crédito incobrable, de tal manera que se permite la modificación de la base imponible cuando se produzca el devengo de dicho régimen especial por aplicación de la fecha límite del 31 de diciembre del año inmediato posterior a la fecha de realización de la operación, sin tener que esperar a un nuevo transcurso del plazo de 6 meses o 1 año que marca la normativa a computar desde el devengo del impuesto.

B) Que la factura, o documento sustitutivo, impagada esté registrada en los libros fiscales y contables legalmente exigibles para este Impuesto.

C) Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquella, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros.

D) Que el sujeto pasivo haya instado su cobro al deudor mediante reclamación judicial o por medio de requerimiento notarial, incluso aunque se trate de créditos afianzados por Entes públicos.

Cuando se trate de créditos adeudados por Entes públicos, la reclamación judicial o el requerimiento notarial a que se refiere la condición anterior, se sustituirá por una certificación expedida por el órgano competente del Ente público deudor de acuerdo con el informe del Interventor o Tesorero de aquél en el que conste el reconocimiento de la obligación a cargo del mismo y su cuantía.

E) Que el crédito no reúna alguna de las siguientes circunstancias:

  • Créditos garantizados o afianzados con garantía real en la parte garantizada, afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un contrato de seguro de crédito o de caución, en la parte afianzada o asegurada.
  • Créditos entre entidades o personas vinculadas.
  • Cuando el destinatario de la operación esté establecido fuera del territorio de aplicación del impuesto, Ceuta, Melilla o Canarias.
  • Créditos adeudados o afianzados por Entes públicos.

Y por lo que se refiere a las operaciones a plazo, bastará con instar el cobro de uno de los plazos para que el crédito se considere incobrable y la base imponible pueda reducirse en la proporción que corresponda por el plazo o plazos impagados.

Procedimiento para recuperar el IVA

En primer lugar tenemos que tener en cuenta que el crédito se considere total o parcialmente incobrable. Hay que tener en cuenta que en el supuesto de Concurso de Acreedores basta el auto de declaración del concurso, pero en el resto de los supuestos es necesario una reclamación judicial o un requerimiento notarial además del requisito temporal antes examinado.

La reclamación judicial se puede realitzar, además de los procedimientos ordinarios, a través del procedimiento monitorio común, pudiendo reclamar, desde la reforma de 2011, cualquier deuda dineraria de cualquier importe.

Para el procedimiento monitorio indicado basta simplemente con acompañar a la reclamación la factura impagada, con un albarán, etc… y eso sería suficiente a efectos formales. No hay necesidad de abogado ni procurador, sino que basta con presentar un escrito o formulario en el Juzgado de Primera Instancia del domicilio o residencia del deudor si es que se conociera; en caso contrario en el del lugar donde pudiera ser hallado por el tribunal. No obstante hay que tener en cuenta que en el juicio monitorio si existe oposición del deudor, estamos obligados a acudir al juicio ordinario que corresponda con los costes que ello pueda conllevar en abogados y procuradores, ya que en caso contrario nos condenarán en costas a nosotros sino formalizamos la demanda en plazo. Por ello se debe tener en cuenta los costes posibles de la operación con el IVA reclamado, ya que si no estamos seguros de seguir adelante con la reclamación, este proceso se nos puede convertir en una trampa.

Os adjuntamos un modelo de demanda de proceso monitorio.

Para el requerimiento notarial es suficiente con acudir a la Notaria y manifestar quién nos debe y acreditarle al Notario el origen y existencia de la deuda y él se ocupará de cumplimentar el trámite requiriendo de pago al deudor. Tener en cuenta que debe requerir el Notario del domicilio del deudor, con lo que si nuestro deudor no reside en la misma población que nosotros o en una cercana que nos permita desplazarnos hasta una Notaria de la citada población, es nuestro Notario quien deberá requerir al Notario de la población de la residencia del deudor para que formalice el requerimiento, con el coste que ello conlleva. Aquí también debemos tener presente la relación coste de la gestión con el IVA a recuperar.

En segundo lugar hemos de proceder a emitir una factura rectificativa en plazo.

En ambos casos, es decir, haya concurso o no lo haya, la modificación de la base imponible debe realizarse en el plazo previsto legalmente.

En los dos casos hay obligación de expedir y enviar al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento donde se rectifique la cuota repercutida.

En el supuesto de concurso de acreedores tendremos 3 meses desde la publicación del auto de admisión del concurso. En el resto de los supuestos la modificación podrá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del plazo del año, o de los seis meses, anteriormente indicado, mediante la emisión de otra factura que la rectifique (que se incluirá en la declaración de IVA correspondiente al periodo de la rectificación como un menor importe de IVA repercutido, recuperando así el impuesto ingresado en su día en Hacienda).

En el caso de operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja, el plazo de tres meses para realizar la modificación se computará a partir de la fecha límite del 31 de diciembre a que se refiere el artículo 163 terdecies de la Ley.

Esta factura rectificativa deberá contener los datos que cualquier otra factura y además:

  • Tendrá un número de serie especial.
  • Se hará constar su condición de documento rectificativo y "el por qué" de la rectificación realizada.
  • Deberá contener los datos identificativos de la factura o documento sustituido, así como la rectificación efectuada.

En tercer lugar se debe proceder a la comunicación a la Administración Tributaria.

La emisión de la nueva factura deberá comunicarse a la Administración Tributaria, en la Delegación o Administración correspondiente al domicilio fiscal de la entidad, en el plazo de un mes. Es decir, debe existir una declaración o comunicación previa.

Habrá de realizarse en el plazo de un mes a contar desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, debiendo contener esta comunicación el hecho de la modificación de la base imponible, haciendo constar que la misma no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla.

Deberán aportarse copia de las facturas rectificativas y los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial o requerimiento notarial al efecto. El procedimiento actual de comunicación a la Administración Tributaria està sujeto a los siguientes requisitos.

  1. Se exige al sujeto pasivo, como condición para la modificación de la base imponible, la acreditación de la remisión de la factura rectificativa al destinatario.
  2. La obligación de comunicación de las modificaciones de bases imponibles, tanto para el acreedor como para el deudor, debe realizarse por medios electrónicos, en un formulario específico disponible en la sede electrónica de la AEAT.
  3. Los documentos que acompañen la comunicación mencionada por parte del acreedor deberán remitirse a través del registro electrónico de la AEAT.

A estos efectos, el acreedor deberá hacer constar, en el caso de créditos incobrables, que el deudor no ha sido declarado en concurso o, en su caso, que la factura rectificativa expedida es anterior a la fecha del auto de declaración del concurso.

Y si el deudor se encuentra en situación de concurso de acreedores:

  • Las facturas rectificativas serán también remitidas a las administraciones concursales. El acreedor deberá hacer constar que la factura rectificativa expedida es anterior a la fecha del auto de declaración del concurso.
  • Se elimina, de entre los documentos que deben presentarse en la AEAT acompañando a la comunicación de modificación de base imponible, la necesidad de incluir el Auto de la declaración del concurso o la certificación del Registro Mercantil acreditativa.
  • El destinatario-concursado deberá incluir en la declaración-liquidación relativa a hechos imponibles anteriores al concurso los ajustes derivados de aquellos supuestos en que éste no tenga derecho a la deducción total del impuesto por la parte de la cuota rectificada no deducible y cuando el periodo de liquidación en que debería efectuarse la rectificación estuviera prescrito.

Presentado el escrito, si la Administración lo considera correcto no contestará. En caso contrario, efectuará un requerimiento solicitando que se rectifique la minoración de la base imponible.La reducción de la base imponible del impuesto obligará al destinatario de la operación a practicar la minoración oportuna del IVA soportado en la declaración-liquidación correspondiente al período impositivo en que la reciba; de esta forma, el cliente moroso será deudor por la cuota del IVA directamente ante la Administración.

Y para finalizar hay que tener en cuenta las siguientes consideraciones:

-Hay que tener en cuenta que una vez practicada la reducción de la base imponible, ésta no se volverá a modificar al alza aunque el sujeto pasivo obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación, salvo cuando el destinatario no actúe en la condición de empresario o profesional. En este caso, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación percibida.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el sujeto pasivo desista de la reclamación judicial al deudor o llegue a un acuerdo de cobro con el mismo con posterioridad al requerimiento notarial efectuado, como consecuencia de éste o por cualquier otra causa, deberá modificar nuevamente la base imponible al alza mediante la expedición, en el plazo de un mes a contar desde el desistimiento o desde el acuerdo de cobro, respectivamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente.

-No cumplir con cualquiera de los requisitos antes expuestos conllevará a que no sea posible la recuperación del IVA, por lo que se aconseja que se planifique muy bien cualquier procedimiento que se inicie para evitar que el resultado no sea el deseable.

ASIENTOS CONTABLES:

1. Por la Venta Inicial.

(430) Clientes

              a Ventas (700)
              a HP IVA Repercutido (477)
          —x—

2. Por su estimación como de dudoso cobro.

(436) Clientes dudoso cobro
               a   Clientes  (430)
           —x—

3. En su caso por la pérdida por deterioro realizada

(694) Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales
              a (490) Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
          —x—

4. Cuando se rectifique la Base Imponible y el crédito deviene definitivamente incobrable

(477) H.P IVA Repercutido
(650) Pérdidas de créditos comerciales incobrables
               a (436) Clientes de dudoso cobro
           —x—

5. Reversión del Deterioro

490) Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales
               a (794) Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales.

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